10 подводных камней в работе с основными средствами

Напомним, что в п. 2 ст. 256 НК РФ перечислено имущество, не подлежащее амортизации. И жилые помещения, принадлежащие коммерческой организации, там не указаны. С амортизацией квартир, переданных в аренду, особых проблем не будет. В письмах Минфина России от 07.12.09 № 03-03-06/2/231 и УФНС России по г. Москве от 12.03.12 № 16-15/020628@ было сказано, что если квартира соответствует критериям амортизируемого имущества, прописанным в ст. 256 НК РФ, и предоставляется для проживания граждан на платной основе, то по такому объекту начислять налоговую амортизацию можно.

Есть важная деталь. В письме Минфина России от 07.12.09 № 03-03-06/2/231 указано, что налогоплательщик имеет право начислять амортизацию по таким помещениям не ранее, чем станет использовать их для извлечения дохода (это нужно подтвердить правильно составленным договором аренды). И амортизация может начисляться только начиная с даты аренды исходя из первоначальной стоимости объекта без учёта срока нахождения данной квартиры у организации.

Камень второй

Чиновники в письме Минфина России от 24.11.14 № 03-03-06/2/59534 полагают, что служебная квартира не является основным средством, и не относится к амортизируемому имуществу, используемому для извлечения дохода. Следовательно, амортизационные отчисления по ней для целей налогообложения прибыли не учитываются.

Однако финансисты полагают, что служебная квартира, используемая для проживания работников, направленных в командировку, может быть отнесена к ОПХ. Поэтому расходы можно учесть исходя из положений ст. 275.1 НК РФ.

Во-первых, объекты жилищного фонда можно амортизировать исходя из Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.07.09 по делу № А33-14312/2006.

Во-вторых, для целей гл. 25 НК РФ к ОПХ относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, реализующие товары, работы, услуги как своим работникам, так и сторонним лицам. Если же фирма приобрела квартиру, чтобы в ней жили только её командированные работники, то сторонних лиц там явно не будет, и, значит, ст. 275.1 НК РФ применить нельзя.

Камень третий

При этом начислять амортизацию по такой квартире можно только после заключения договора аренды. Дело в том, что в п. 17 ПБУ 6/01 особо оговорено, что «по объектам жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке». Из этого следует, что по всем остальным объектам жилищного фонда амортизация начисляться не должна, иначе данное требование просто не имеет смысла. Но это означает, что квартира превращается в основное средство только в тот момент, когда она начинает использоваться как объект для аренды или в качестве гостиницы. И ровно в этот момент по квартире определяются её первоначальная стоимость и срок службы как данные, необходимые для правильного исчисления амортизации.

Камень четвертый

В письме Минфина России от 10.09.12 № 03-03-06/1/475 финансисты решили, что рассматриваемые затраты — и остаточная стоимость, и затраты на ликвидацию - в первоначальную стоимость нового объекта не включаются. В Постановлении АС Поволжского округа от 29.06.15 № Ф06-24788/2015 судьи тоже не увидели причин для увеличения первоначальной стоимости новых объектов на сумму затрат по демонтажу старых основных средств.

Но в письме Минфина России от 15.12.16 № 03-03-06/1/75343 чиновники изменили свою точку зрения. С одной стороны, на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ остаточная стоимость ликвидированного основного средства единовременно учитывается в составе внереализационных расходов, и затраты на его ликвидацию можно учесть там же. С другой стороны, согласно п. 4.73 Методики определения стоимости строительной продукции в РФ, утв. Постановлением Госстроя России от 05.03.04 № 15/1, стоимость сносимых строений и затраты на их снос нормами строительного законодательства включаются в стоимость объекта недвижимости, строящегося на высвобождающейся территории.

Таким образом, если ликвидация объектов не связана с новым строительством, то их остаточная стоимость включается в состав внереализационных расходов. А если такая ликвидация связана с новым строительством, то их остаточная стоимость включается в состав строящегося объекта.

Камень пятый

В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются, в частности, арендные платежи за арендуемое имущество, в том числе земельные участки.

Однако в письме Минфина России от 04.08.16 № 03-03-06/1/45885 финансисты указали, что эту сумму нужно включить в первоначальную стоимость построенного объекта. Они решили, что расходы в виде указанной арендной платы, производимые до начала строительства, а также во время строительства, подлежат включению в первоначальную стоимость основного средства. При этом для целей налогового учёта расходы по арендной плате за земельный участок в части, используемой под строительство, формируют первоначальную стоимость основного средства до момента его ввода в эксплуатацию пропорционально доле занимаемой площади участка.

В поддержку точки зрения Минфина России есть Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.11.13 по делу № А27-21660/2012. Однако в Постановлении АС Северо-Западного округа от 07.04.15 по делу № А26-2091/2014 судьи решили, что в рассматриваемой ситуации арендную плату за землю можно списывать единовременно.

В Постановлениях ФАС Поволжского округа от 13.02.12 по делу № А65-6367/2011 и ФАС Северо-Кавказского округа от 13.08.09 по делу № А32-14580/2008-3/208 судьи прямо заявили, что арендные платежи за земельный участок не должны участвовать в первоначальной стоимости построенного на нём объекта.

Так что налогоплательщику придётся самому выбирать, на какую сторону становиться.

Камень шестой

Чиновники ссылаются на п. 7 и п. 8 ПБУ 6/01, по которым основные средства принимаются к бухгалтерскому учёту по первоначальной стоимости, которой признаётся сумма фактических затрат на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов, (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). При этом фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются, в частности, таможенные пошлины и таможенные сборы. При этом наличие пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, где сказано, что таможенные пошлины и сборы могут быть учтены единовременно в составе прочих расходов, предусмотрено для иных случаев.

Судьи не имеют единой позиции: есть две точки зрения. Первая состоит в том, что налогоплательщики имеют право выбора — или включить таможенные пошлины в первоначальную стоимость объекта, или сразу учесть их в составе налоговых расходов — см., например, Постановление ФАС Московского округа от 09.08.11 № КА-А40/8328-11 по делу № А40-61747/10-76-239.

Вторая — в том, что включать таможенные пошлины в первоначальную стоимость в такой ситуации в принципе нельзя.

В ст. 257 НК РФ нет прямого требования, чтобы таможенная пошлина учитывалась в составе первоначальной стоимости приобретённого имущества. При этом в ст.264 НК РФ прямо сказано, что к прочим расходам относятся уплаченные таможенные пошлины. Об этом было сказано в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 26.12.13 № Ф03-6587/2013 по делу № А51-27345/2012.

Камень седьмой

Об этом было рассказано в письме Минфина России от 18.02.16 № 03-03-06/2/8975. При реализации имущества, указанного в ст. 268 НК РФ, налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций, в том числе на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности, на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества. Таким образом, сумма расходов по содержанию полученного в качестве отступного имущества может быть учтена в момент его реализации.

Если имущество, полученное в качестве отступного, будет включено в состав собственных основных средств, то затраты на хранение учитываются в составе материальных расходов. Об этом сказано в письме ФНС России от 19.01.15 № ГД-4-3/451@. Там же говорится, что расходы, связанные с содержанием имущества, полученного по договору отступного, не учитываются до принятия решения о реализации этого имущества или о его переводе в состав основных средств.

Камень восьмой

Согласно п. 9 ст. 258 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчётного или налогового периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов, (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к 3 — 7 амортизационным группам), первоначальной стоимости основных средств, (за исключением основных средств, полученных безвозмездно).

При этом в гл. 25 НК РФ нет положений, устанавливающих запрет на применение амортизационной премии в отношении приобретённых основных средств, применительно к которым предыдущий собственник уже воспользовался правом на амортизационную премию. Согласно п. 3 ст. 272 НК РФ, при применении метода начисления амортизационная премия учитывается в составе косвенных расходов в месяце, в котором налогоплательщик начал амортизировать основное средство. В п. 9 ст. 258 НК РФ указано, что если основное средство, в отношении которого была применена амортизационная премия, реализуется в течение пяти лет с момента введения его в эксплуатацию лицу, являющемуся взаимозависимым с продавцом, то сумму единовременно признанного расхода нужно включить в состав внереализационных доходов.

Варианты взаимозависимости перечислены в п. 2 ст. 105.1 НК РФ. Список ограничен, и расширить его в конкретной ситуации может только решение суда.

Камень девятый

Норма амортизации для каждого объекта амортизируемого имущества определяется в соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ.

Там приведена формула нормы амортизации: К = 1/n х 100%, где

K - норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества,

n - срок полезного использования данного объекта, выраженный в месяцах.

Как считать показатель n при указанном переходе? В письме Минфина России от 21.07.14 № 03-03-РЗ/35549 финансисты решили, что показатель n нужно определять исходя из оставшегося срока полезного использования объекта, определённого на 1-е число налогового периода, с начала которого начнётся применение линейного метода начисления амортизации.

Это мнение позволяет рассчитать норму амортизации исходя из фактически оставшегося срока эксплуатации объекта. Напомним, что в случае проведения модернизации или реконструкции основного средства финансисты запрещают менять норму амортизации или разрешают её пересчитать только исходя из максимально возможного срока эксплуатации объекта в рамках амортизационной группы, установленной в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1. (См., например, письма Минфина России от 11.02.14 № 03-03-06/1/5446, от 03.10.13 № 03-03-06/1/40974).

Камень десятый

Да, наплавной мост сам по себе не относится к водным транспортным средствам и не является объектом, подлежащим регистрации в порядке, предусмотренном в ст. 16 Кодекса внутреннего водного транспорта. Тем не менее, каждый из плавучих модулей наплавного моста является несамоходным судном и при использовании в целях судоходства подлежит отдельной регистрации. В этом случае право собственности регистрируется на каждый плавучий модуль в одном из реестров, предусмотренных в указанном выше Кодексе.

Привет, Гость! Идет набор на программу профессиональной переподготовки.

Получите диплом с квалификацией «Главный бухгалтер на УСН, код В, уровень квалификации 6». После курса вы сможете без посторонней помощи вести ИП или небольшую компанию на упрощенной системе налогообложения.

Успейте записаться, пока есть места! Старт уже 1 марта, программа здесь.